Les textes de l'indépendance et leur rang
Les règles d'indépendance du commissaire aux comptes ne tiennent pas dans un seul texte. Elles s'empilent sur quatre niveaux, qui s'appliquent tous ensemble.
| Texte | Ce qu'il fixe | Référence |
|---|---|---|
| Code de commerce, partie législative | Incompatibilités générales, intérêts interdits, services interdits et approbation pour les entités d'intérêt public, délais de viduité, rotation, plafond d'honoraires | C. com. L. 821-27 à L. 821-36 L. 821-45 L. 821-66 |
| Code de déontologie de la profession | Principes fondamentaux, honoraires, liens personnels, financiers et professionnels, réseau, acceptation, démission | Annexe 8-1, partie réglementaire C. com. R. 821-69 |
| Deux normes de déontologie homologuées | Comment appliquer les principes fondamentaux, et comment mener l'analyse risques et sauvegardes et la documenter | C. com. A. 821-54 A. 821-55 |
| Règlement (UE) n° 537/2014 | Pour les entités d'intérêt public : liste des services interdits, honoraires, durée de la mission, rotation des associés | Règl. 537/2014, art. 4, 5, 6, 17 |
| Le code de commerce renvoie expressément au règlement européen, qui s'applique directement aux entités d'intérêt public. | ||
Le code de déontologie est fixé par décret en Conseil d'État, après avis de la Haute autorité de l'audit (H2A), et après avis de l'AMF et de l'ACPR pour les règles qui visent les entités qu'elles supervisent C. com. L. 821-36. Il est annexé à la partie réglementaire du code de commerce R. 821-69. Sa dernière modification vient du décret n° 2026-176 du 11 mars 2026, en vigueur depuis le 14 mars 2026 (voir plus bas).
Les deux normes de déontologie ont été homologuées par arrêté du 22 mars 2023, puis renumérotées dans la partie Arrêtés du code de commerce au 1er janvier 2024 A. 821-54 A. 821-55. Elles s'appliquent à tout commissaire aux comptes inscrit qui intervient « ès qualités », quelle que soit la mission ou la prestation A. 821-54 § 01.
La doctrine de la CNCC et les publications de la H2A qui ne sont pas homologuées éclairent sans obliger. Ce qui vous engage, c'est la loi, le code de déontologie et les normes homologuées. En cas de doute sérieux, le code prévoit une voie précise : saisir la H2A pour avis Code de déontologie, art. 19, II.
Ès qualités, même sans mandat. Vous intervenez ès qualités dès que la mission repose sur un texte qui vise le commissaire aux comptes, que votre titre figure dans le document remis, ou que ce document se réfère aux normes de la profession ou à la doctrine de la CNCC. Elle peut aussi résulter d'un faisceau d'indices, parmi lesquels l'usage d'un papier à en-tête de votre structure de commissariat aux comptes A. 821-54 § 07. Une revue contractuelle signée « commissaire aux comptes » entre donc dans le champ des deux normes.
Les principes fondamentaux de comportement
Le titre Ier du code de déontologie s'applique au commissaire aux comptes dans toute sa profession, dès son inscription sur l'une des listes de l'article L. 821-13 Code de déontologie, art. 2. Il pose sept principes.
- IntégritéHonnêteté et droiture, rien de contraire à l'honneur et à la probité, en toutes circonstances art. 3.
- ImpartialitéDes conclusions fondées sur une analyse objective, sans préjugé ni parti pris art. 4.
- IndépendanceEn réalité et en apparence, sans conflit d'intérêts ni autorévision art. 5.
- Esprit critiqueUn regard critique sur la source, la pertinence et la cohérence des informations collectées art. 6 A. 821-54 § 24.
- Compétence et diligenceConnaissances à jour, équipe formée, experts indépendants si besoin art. 7.
- Confraternité et secretLoyauté entre confrères, secret professionnel et discrétion art. 8 art. 9.
L'indépendance, au sens de l'article 5
Vous devez être indépendant de la personne ou de l'entité pour laquelle vous réalisez une mission ou une prestation, et éviter toute situation qui pourrait être « perçue » comme compromettant votre impartialité. L'exigence vaut pendant toute la durée de la mission, « tant à l'occasion qu'en dehors de leur exercice », et elle s'étend à toute personne en mesure d'influer sur le résultat art. 5, I.
L'article 5 nomme les sources de risque : les liens personnels, financiers ou professionnels, directs ou indirects, y compris ceux de vos associés, de vos salariés et des membres de votre réseau. Il nomme aussi l'autorévision, c'est-à-dire le fait de vous prononcer sur des éléments qui résultent d'une mission ou d'une prestation fournie par vous-même, par votre société ou par un membre de votre réseau art. 5, II. Face à une situation à risque, vous prenez « immédiatement » une mesure de sauvegarde qui en élimine la cause ou en réduit les effets ; si elle ne suffit pas, vous mettez fin à la mission ou à la prestation art. 5, III.
Le principe décline une règle de la loi : la profession est incompatible « avec toute activité ou tout acte de nature à porter atteinte à son indépendance » C. com. L. 821-27, 1° A. 821-54 § 21.
Ce que la norme A. 821-54 ajoute
La norme précise la façon d'appliquer ces principes. Les points principaux :
- Le « tiers objectif, raisonnable et informé » est l'étalon de l'apparence : une personne extérieure, sans intérêt dans la situation, qui connaît les faits et se demande s'ils font naître un doute raisonnable sur votre indépendance A. 821-54 § 11.
- Vous refusez la mission ou la prestation qui vous placerait dans une situation interdite ou incompatible, ou dont l'analyse risques et sauvegardes conclut que votre indépendance est compromise § 23.
- L'intégrité vous interdit notamment de prêter votre concours à une opération qui vous paraît suspecte, ou de vous associer à la diffusion d'informations que vous estimez fausses ou trompeuses. Si vous découvrez après coup que c'est arrivé, vous prenez sans délai des mesures appropriées § 14 § 15.
- Dans votre vie personnelle, vous vous abstenez de tout agissement contraire à l'honneur ou à la probité § 04 § 05.
La démarche risques et sauvegardes (norme A. 821-55)
La norme A. 821-55 organise l'analyse que vous menez avant d'accepter une mission ou une prestation, puis chaque fois que les faits changent. Elle s'appuie sur l'organisation de votre structure, proportionnée à son activité A. 821-55 § 13 R. 821-81, et sur votre jugement professionnel à chaque étape § 14.
| Étape | Ce que vous faites | Norme A. 821-55 |
|---|---|---|
| 1. Prendre connaissance | Objectif et nature de l'intervention ; forme juridique, organisation et secteur de l'entité ; diligences, compétences et honoraires en rapport | § 16 § 17 |
| 2. Identifier les parties concernées | Vos associés, les membres de la direction de votre structure, vos salariés, votre réseau, et les personnes liées à l'entité | § 18 |
| 3. Rechercher les liens | Liens personnels, financiers et professionnels entre ces parties et l'entité, y compris les missions et prestations en cours ou passées de vous-même et de votre réseau | § 19 |
| 4. Identifier les règles applicables | Toutes les situations interdites ou incompatibles prévues par les textes, plus les règles propres à la mission (certification, réseau) | § 20 à 22 |
| 5. Conclure | Situation interdite : refus. Pas de situation à risque : acceptation possible. Situation à risque : recherche d'une sauvegarde | § 23 à 26 |
| 6. Traiter le risque | Une mesure suffisante pour chaque risque, qui préserve l'indépendance y compris aux yeux du tiers objectif. Sans mesure appropriée : refus | § 27 à 30 |
| Les liens personnels à rechercher ne se limitent pas à ceux que définit l'article 32 du code de déontologie (§ 19). | ||
La norme cite comme risques possibles les liens personnels ou professionnels, l'autorévision, la dépendance financière et le conflit d'intérêts § 28. Une même sauvegarde peut couvrir plusieurs risques, mais chaque risque doit être traité. Si une nouvelle prestation ne créerait un risque que pour une mission déjà en cours, vous ne l'acceptez qu'après avoir vérifié qu'il est possible, au regard des règles de fin de mission et de démission, de mettre fin à la mission en cours § 30.
En cours de mission
Tout au long de la mission, votre organisation doit vous permettre de repérer un changement dans les faits qui fondaient votre acceptation. Si ce changement remet en cause l'analyse initiale, vous la refaites. Sans sauvegarde appropriée, vous mettez un terme à la mission § 31 à 34. Le code de déontologie dit la même chose pour les liens personnels, financiers et professionnels qui apparaissent en cours de mission : vous en tirez « sans délai » les conséquences Code de déontologie, art. 35, et vous vérifiez à nouveau le tout avant d'accepter un renouvellement art. 25.
Un cas a son propre délai : si l'entité fusionne, acquiert ou est acquise pendant la période couverte par les comptes, vous appréciez à la date d'effet de l'opération si vos relations avec la nouvelle entité, notamment les services fournis, compromettent votre indépendance. Vous prenez les sauvegardes qui mettent fin à la situation au plus tard trois mois après cette date ; si elles ne suffisent pas, vous mettez fin au mandat art. 20.
À plusieurs commissaires aux comptes
Chaque cocommissaire mène sa propre analyse. Celui qui identifie une situation à risque en parle aux autres, examine avec eux les conséquences sur la mission commune et l'opportunité d'informer ensemble les organes de gouvernance. En cas de désaccord, la conciliation passe par le président de la compagnie régionale A. 821-55 § 35 à 37. Les cocommissaires doivent appartenir à des structures distinctes, sans dirigeants communs, sans liens capitalistiques ou financiers et hors d'un même réseau, et ils se communiquent les propositions de services autres que la certification faites à l'entité Code de déontologie, art. 24.
Quand il faut partir
Le commissaire aux comptes exerce sa mission jusqu'à son terme. Il peut démissionner pour un motif légitime, dont la survenance d'un événement qui porte atteinte à son indépendance ou à son objectivité, et il joint à son dossier les éléments qui justifient sa démission art. 28, I. Il ne peut pas démissionner pour se soustraire à la révélation des faits délictueux, à l'émission de son opinion, à la déclaration de soupçon ou à la procédure d'alerte, ni dans des conditions qui causent un préjudice à l'entité art. 28, II et III. Il informe la H2A de sa démission et de ses motifs, ainsi que l'AMF et l'ACPR quand l'entité relève de ces autorités art. 28, IV.
Incompatibilités et liens interdits
Les incompatibilités de la loi
La profession est incompatible avec toute activité ou tout acte qui porte atteinte à l'indépendance, avec tout emploi salarié et avec toute activité commerciale C. com. L. 821-27. Deux exceptions comptent pour les cabinets mixtes : vous pouvez enseigner ou occuper un emploi rémunéré chez un commissaire aux comptes ou chez un expert-comptable, et les activités commerciales accessoires à la profession d'expert-comptable restent permises dans le respect des règles d'indépendance des commissaires aux comptes, dans les conditions de l'article 22 de l'ordonnance de 1945.
Vous ne pouvez « prendre, recevoir ou conserver », directement ou indirectement, un intérêt auprès de l'entité pour laquelle vous exercez une mission ou une prestation, ni auprès d'une entité qui la contrôle ou qu'elle contrôle L. 821-31, I. Les associés et salariés qui participent à la mission, et leurs proches au sens du règlement (UE) n° 596/2014, ne peuvent détenir d'intérêt substantiel et direct dans l'entité, sauf par des organismes de placement collectif diversifiés L. 821-31, II. Exercer malgré une incompatibilité légale est un délit, puni de six mois d'emprisonnement et de 7 500 € d'amende L. 821-8.
Les liens du code de déontologie
Le code distingue deux cercles. Pour le commissaire aux comptes lui-même et les membres de la direction de sa société, le lien est incompatible sans discussion. Pour les associés, salariés, autres participants à la mission et membres du réseau, il l'est si un tiers objectif, raisonnable et informé conclurait que l'indépendance est compromise malgré les sauvegardes.
| Lien | Incompatible dans tous les cas | Incompatible selon le tiers objectif | Texte |
|---|---|---|---|
| Personnel : ascendant ou descendant au premier degré, collatéral au premier degré, conjoint, partenaire de pacs ou concubin d'une personne en fonction sensible chez l'entité | Avec le commissaire aux comptes ou un membre de la direction de sa société | Avec un associé, un salarié, un autre participant à la mission, un membre du réseau | Code de déontologie, art. 31 art. 32 |
| Financier : titres donnant accès au capital ou aux droits de vote, instruments financiers | Commissaire aux comptes, sa société, associés et salariés participant à la mission, autres participants, et leurs proches | Membres du réseau, personnes qui contrôlent la société de commissaires aux comptes ou qu'elle contrôle | art. 33, I et III |
| Financier : dépôt à terme, prêt ou avance, assurance vie, sûretés, hors conditions habituelles du marché ; pour le commissaire aux comptes lui-même, ces liens sont aussi incompatibles s'ils naissent avec l'entité après sa nomination | Mêmes personnes qu'au-dessus | Membres du réseau, personnes qui contrôlent la société de commissaires aux comptes ou qu'elle contrôle | art. 33, II et III |
| Professionnel : contrat de travail ou relation d'affaires qui n'est pas une opération courante à des conditions de marché, avec l'entité ou ses dirigeants | Commissaire aux comptes, membres de la direction de sa société, et leurs proches | Associés et salariés participant à la mission, autres participants, et leurs proches | art. 34 |
| Les détentions par des organismes de placement collectif diversifiés, ou par des fonds gérés sur lesquels le détenteur n'a pas d'influence, ne sont pas incompatibles (art. 33, I). | |||
Deux définitions bornent le tableau. Exercent une fonction « sensible » chez l'entité : les mandataires sociaux, le préposé chargé de tenir les comptes ou d'élaborer les états financiers, les documents de gestion ou les informations en matière de durabilité, et tout cadre dirigeant qui peut influencer ces documents. Est membre de la direction de la société de commissaires aux comptes toute personne qui peut influer sur l'opinion ou qui décide de la gestion, de la rémunération, de la promotion ou de la supervision de l'équipe art. 31.
Les autres interdictions du code
- Cadeaux et faveurs : interdits, pour vous, votre société, sa direction et les personnes qui participent à la mission et leurs proches, au-delà d'un plafond fixé par arrêté du ministre de la justice art. 14.
- Honoraires proportionnels ou conditionnels : interdits, sans exception art. 13.
- Monopoles des autres professions : consultations juridiques et actes sous seing privé seulement dans les conditions de l'article 59 de la loi du 31 décembre 1971 ; maniement de fonds seulement sous mandat spécial et par virement électronique art. 17.
- Réseau : vous devez pouvoir justifier, avant d'accepter puis pendant le mandat, si vous appartenez ou non à un réseau qui n'a pas pour activité exclusive la certification et dont les membres ont un intérêt économique commun, et que vous avez analysé la situation. Le code liste sept indices, dont une dénomination commune, une clientèle habituelle commune ou un partage de revenus. En cas de doute, vous saisissez la H2A pour avis art. 29. Membre d'un réseau, vous mettez en place une organisation qui vous informe de la nature et du prix des prestations fournies par tout le réseau à l'entité et à son groupe art. 30.
Avant et après le mandat : les délais à respecter
Certaines interdictions jouent avant la mission, d'autres survivent à sa fin. Les délais sont fixés par la loi.
| Situation | Règle | Texte |
|---|---|---|
| Ancien dirigeant ou salarié de l'entité | Ne peut exercer de mission de commissaire aux comptes pour elle moins de cinq ans après la fin de ses fonctions. Même délai pour les entités qui détiennent au moins 10 % de son capital ou dont elle détenait au moins 10 %. L'interdiction s'étend aux sociétés de commissaires aux comptes dont il est associé, actionnaire ou dirigeant. | C. com. L. 821-33 |
| Commissaire aux comptes, ou signataire au sein d'une société, qui rejoint l'entité | Ne peut devenir dirigeant, administrateur, membre du conseil de surveillance ou occuper un poste de direction de l'entité, ou d'une entité qui la contrôle ou qu'elle contrôle, moins de trois ans après la fin de la mission. | L. 821-32, al. 1 et 2 |
| Autre personne inscrite ayant participé à la mission | Même interdiction pendant un an suivant sa participation. | L. 821-32, al. 3 |
| Services de conception de contrôle interne ou de systèmes d'information financière, avant un mandat d'entité d'intérêt public | Interdiction d'accepter la mission si vous ou votre réseau les avez fournis au cours de l'exercice précédant celui qui est certifié. | L. 821-28, I Code de déontologie, art. 22, II |
| Autres missions ou prestations antérieures | Analyse du risque d'autorévision qui pourrait résulter de la poursuite de leurs effets, sauvegardes, et information de l'entité pour mise à disposition des actionnaires et associés. | Code de déontologie, art. 22, I |
| Apports ou fusion vérifiés au cours des deux derniers exercices | Le projet de résolution qui vous désigne en fait état. | L. 821-40, I |
| Cabinet sortant d'une entité d'intérêt public | Ni le commissaire aux comptes ni un membre de son réseau dans l'Union ne peut accepter un mandat auprès d'elle avant quatre ans suivant la fin du mandat. | L. 821-45, IV |
| L'interdiction de l'article L. 821-32 vise toute entité pour laquelle le professionnel a « exercé une mission », pas seulement la certification des comptes. | ||
Le non-respect de l'article L. 821-32 n'expose pas que le professionnel : l'entité qui l'embauche et ses dirigeants peuvent être sanctionnés par la H2A L. 821-70, II, 4°.
Services autres que la certification : interdits, approuvés, analysés
La règle change selon que l'entité est ou non une entité d'intérêt public (EIP). La liste des EIP est à l'article L. 821-2 : établissements de crédit, entreprises d'assurance, sociétés cotées sur un marché réglementé, certaines mutuelles, institutions de prévoyance et sociétés de groupe au-delà d'un seuil, notamment.
Entité d'intérêt public : la liste des services interdits
Il vous est interdit, ainsi qu'aux membres de votre réseau, de fournir à l'EIP dont vous certifiez les comptes, et aux entités de son groupe dont le siège est dans l'Union européenne, les services de l'article 5, paragraphe 1, du règlement (UE) n° 537/2014 C. com. L. 821-28, II Code de déontologie, art. 18. L'interdiction couvre la période qui va du début de la période contrôlée à la publication du rapport Règl. 537/2014, art. 5 § 1.
| Service | Précision du texte | Point |
|---|---|---|
| Services fiscaux | Déclarations fiscales, impôt sur les salaires, droits de douane, subventions et incitations fiscales, assistance aux contrôles fiscaux, calcul des impôts, conseil fiscal (pour deux d'entre eux, sauf si la loi requiert votre assistance) | a) i à vii |
| Participation à la gestion ou à la décision | Tout service qui suppose d'être associé à la gestion ou à la prise de décision de l'entité | b) |
| Comptabilité | Tenue et préparation des registres comptables et des états financiers, et préparation de l'information en matière de durabilité | c) |
| Paie | Services de paie | d) |
| Contrôle interne et systèmes | Conception et mise en œuvre de procédures de contrôle interne ou de gestion des risques liées à l'information financière, ou de systèmes techniques d'information financière | e) |
| Évaluation | Y compris les évaluations liées aux services actuariels ou à l'aide en cas de litige | f) |
| Services juridiques | Conseil général, négociation au nom de l'entité, défense dans un litige | g) |
| Audit interne | Services liés à la fonction d'audit interne de l'entité | h) |
| Financement et capital | Financement, structure et allocation du capital, stratégie d'investissement, sauf les services d'assurance sur les états financiers, comme les lettres de confort liées à un prospectus | i) |
| Titres de l'entité | Promotion, commerce ou souscription de ses parts | j) |
| Ressources humaines | Recherche ou vérification de candidats à des postes de direction influents sur les comptes, structuration de l'organisation, contrôle des coûts | k) |
| Texte lu dans la version consolidée au 09/01/2024 diffusée par l'Office des publications de l'Union européenne, qui intègre la directive (UE) 2022/2464 (ajout de l'information en matière de durabilité au point c). Cette version consolidée est un outil de documentation : seul le texte publié au Journal officiel de l'Union européenne fait foi. | ||
Le code de commerce aménage cette liste dans deux cas. Si un membre de votre réseau établi dans un autre État membre fournit à une entité du groupe de l'EIP, située dans l'Union, certains services fiscaux (points a) i et iv à vii) ou d'évaluation (point f) dans un État qui les autorise, vous analysez les risques et appliquez les sauvegardes appropriées L. 821-28, II, al. 2. Si un membre de votre réseau fournit un service interdit à une filiale de l'EIP située hors de l'Union, vous appliquez les mesures prévues au paragraphe 5 de l'article 5 du règlement L. 821-29. Ce paragraphe tient la participation à la décision, la comptabilité et la conception du contrôle interne (points b, c et e) pour une atteinte à l'indépendance qu'aucune sauvegarde ne peut atténuer Règl. 537/2014, art. 5 § 5.
Entité d'intérêt public : l'approbation du comité spécialisé
Les services qui ne sont pas interdits peuvent être fournis à l'EIP et à son groupe par vous ou votre réseau, à condition d'être approuvés par le comité spécialisé, qui se prononce après avoir analysé les risques pesant sur votre indépendance et les sauvegardes que vous appliquez L. 821-30, I L. 821-67, II, 6°. C'est une condition posée par le texte : sans approbation, le service ne peut pas être fourni. Les manquements à ces règles exposent aussi l'EIP et ses dirigeants à une sanction de la H2A L. 821-70, II, 2°, a.
Certification des informations en matière de durabilité d'une EIP
Quand vous certifiez les informations en matière de durabilité d'une EIP, la liste interdite est plus courte : les points b, c et e à k, entre le début de la période couverte et la publication du rapport de certification L. 821-28, III. Les autres services suivent la même approbation par le comité spécialisé L. 821-30, II. Le détail figure dans le guide sur la certification des informations de durabilité.
Entité qui n'est pas d'intérêt public
Il n'existe pas de liste. La loi pose un critère : il vous est interdit d'accepter ou de poursuivre une mission de certification lorsqu'il existe un risque d'autorévision ou que votre indépendance est compromise, et que des sauvegardes appropriées ne peuvent être mises en œuvre L. 821-28, IV. L'analyse se mène service par service, selon la démarche de la norme A. 821-55, en tenant compte des services fournis par votre société et votre réseau Code de déontologie, art. 19.
Pour un cabinet d'expertise comptable qui certifie aussi des comptes. Le risque d'autorévision, au sens de l'article 5 du code, inclut les éléments qui résultent de prestations fournies par « la société à laquelle il appartient » ou par un membre du réseau. Une comptabilité tenue par votre cabinet, ou par une structure de votre réseau, place donc la mission de certification au cœur de ce risque. C'est à vous de démontrer, par écrit, qu'une sauvegarde le ramène à un niveau suffisamment faible ; à défaut, la loi interdit la mission.
Le bon cadre avant la désignationSociété tenue de désigner, durée du mandat, lettre de mission, indépendance du professionnel pressenti : Rouage aide le cabinet à poser ces questions avant la désignation. Le rapport reste signé par un commissaire aux comptes inscrit, seul responsable de ses travaux.
Voir le commissariat aux comptesHonoraires et dépendance financière
Les honoraires sont une question d'indépendance autant que de rentabilité. Le code de déontologie pose quatre règles générales.
- La rémunération est en rapport avec l'importance des diligences, selon la nature de l'intervention et la taille, la nature et la complexité de l'entité. Vous ne pouvez accepter un niveau d'honoraires qui risque de compromettre la qualité de vos travaux. Une disproportion entre honoraires et diligences affecte votre indépendance et appelle une sauvegarde Code de déontologie, art. 12.
- Le mode de calcul des honoraires des travaux imprévus se convient à l'acceptation ou, à défaut, dès qu'il apparaît qu'ils seront nécessaires art. 12.
- Aucune rémunération proportionnelle ou conditionnelle art. 13.
- Le total des honoraires reçus de l'entité et de son groupe ne doit pas créer de dépendance financière. Le risque existe quand ce total représente « une part significative » de vos revenus professionnels (personne physique) ou de votre chiffre d'affaires (personne morale). Vous mettez alors en place des sauvegardes, et en cas de difficulté sérieuse vous saisissez la H2A pour avis art. 36, I.
Le code ne chiffre pas la « part significative » hors EIP. Pour une EIP, le code renvoie au règlement européen art. 36, II, qui fixe un seuil.
| Règle | Contenu | Texte |
|---|---|---|
| Plafond des services autres que la certification | 70 % de la moyenne des honoraires facturés au cours des trois derniers exercices pour le contrôle légal des comptes et des comptes consolidés de l'EIP et de son groupe. Les services requis par le droit de l'Union ou par la loi ou le règlement sont exclus du calcul. | C. com. L. 821-66, II |
| Dépassement du plafond | Autorisation exceptionnelle de la H2A, à votre demande, pour deux exercices au plus. Dossier au bureau de la H2A, avec un exposé du comité spécialisé ; décision dans un mois, le silence valant acceptation. | L. 821-66, III R. 821-199 |
| Dépendance : seuil de 15 % | Si les honoraires de l'EIP dépassent 15 % de vos honoraires totaux au cours de chacun des trois derniers exercices, vous en informez le comité d'audit et analysez avec lui les risques et les sauvegardes. Si le dépassement continue, le comité décide si vous pouvez poursuivre, pour deux ans au plus. | Règl. 537/2014, art. 4 § 3 Code de déontologie, art. 36, II |
| Les manquements aux règles d'honoraires des EIP exposent aussi l'entité et ses dirigeants à une sanction de la H2A (L. 821-70, II, 2°, d). | ||
L'information sur les honoraires
Vous informez l'entité du montant des honoraires perçus pour la certification, pour les autres missions et prestations, et de ceux que votre réseau, s'il n'est pas exclusivement dédié à la certification, a perçus pour les services fournis au groupe Code de déontologie, art. 37. Si vous êtes membre d'un tel réseau, vous l'indiquez par écrit à l'entité avant votre désignation, avec la nature des services fournis par le réseau à son groupe et le montant global perçu, information actualisée chaque année et mise à disposition des associés C. com. L. 821-4, I.
Deux règles d'organisation complètent le dispositif. La cotisation versée à la H2A ne peut pas être facturée à l'entité contrôlée R. 821-192. Et les revenus des services autres que la certification ne sont pas pris en compte pour évaluer la performance et la rémunération des personnes qui participent aux missions de certification D. 821-82, 2°, g.
Rotation des signataires et des cabinets
La rotation joue à deux niveaux : la personne qui signe, et la structure qui détient le mandat.
| Qui | Règle | Texte |
|---|---|---|
| Signataire (personne physique, ou associé signataire d'une société) | Pas plus de six exercices consécutifs, dans la limite de sept années, pour les EIP, les entités de l'article L. 612-1 et les associations de l'article L. 612-4 « dès lors qu'elles font appel à la générosité du public ». Retour possible trois ans après la clôture du sixième exercice certifié. | C. com. L. 821-34, I |
| Signataire du rapport de durabilité d'une EIP | Même durée et même délai de retour. | L. 821-34, II |
| Filiales importantes d'une EIP | Même règle lorsque l'EIP et sa filiale ont désigné le même commissaire aux comptes. | L. 821-34, III |
| Équipe des structures soumises à L. 821-34 | Mécanisme de rotation progressive des personnes les plus élevées dans la hiérarchie, par étapes et sur une base individuelle. | D. 821-82, 3° Règl. 537/2014, art. 17 § 7 |
| Cabinet, commissaire aux comptes unique d'une EIP | Dix ans au plus. Puis un nouveau mandat de six exercices possible si les conditions de sélection des paragraphes 2 à 5 de l'article 16 du règlement sont respectées. | L. 821-45, I |
| Cabinet d'une EIP en cocommissariat | Jusqu'à vingt-quatre ans si l'EIP recourt, au terme de la période, à plusieurs commissaires aux comptes qui présentent un rapport conjoint. | L. 821-45, II |
| Prolongation exceptionnelle | La H2A peut autoriser, à la demande de l'EIP, deux années de plus au maximum. | L. 821-45, III |
| La durée se calcule selon l'article 17 du règlement 537/2014 ; la H2A peut être saisie par tout commissaire aux comptes d'une question sur la date de départ du mandat initial (L. 821-45, V). | ||
Si votre mandat ne pourra pas aller à son terme du fait de ces durées maximales, vous en informez l'entité sans délai, dès votre désignation ou votre renouvellement Code de déontologie, art. 27. Le droit du commissaire aux comptes d'être entendu par l'assemblée quand il est proposé de ne pas le renouveler s'exerce « sous réserve » de l'article L. 821-34 L. 821-51.
Ce que change le décret du 11 mars 2026
Le décret n° 2026-176 du 11 mars 2026, publié au Journal officiel du 13 mars et en vigueur le 14 mars, adapte le code de déontologie à la certification des informations en matière de durabilité. Il étend le code à ces nouveaux professionnels et réorganise plusieurs articles.
- Champ : le code vise désormais aussi les organismes tiers indépendants (OTI) et les auditeurs des informations en matière de durabilité, dans leur mission de certification Code de déontologie, art. 1er art. 2. Pour le commissaire aux comptes, le titre Ier s'applique à compter de l'inscription sur l'une des listes de l'article L. 821-13.
- Mission et prestation : la « mission » du commissaire aux comptes couvre la certification des comptes, la certification des informations en matière de durabilité et toute mission légale ; la « prestation » couvre le reste art. 1er, III.
- Principes : l'indépendance, la prévention des conflits d'intérêts et l'obligation de sauvegarde s'appliquent à l'OTI et à l'auditeur de durabilité art. 5, IV. Un article 8-1 crée un devoir de respect mutuel entre tous les professionnels de l'audit de durabilité.
- Services interdits : l'article 18 renvoie désormais aux services de l'article L. 821-28 (il visait auparavant le II de l'ancien article L. 822-11), pour la certification des comptes comme pour celle des informations de durabilité.
- Démission : l'ancien article 11 est abrogé. L'interdiction de démissionner pour échapper à la déclaration de soupçon ou à la procédure d'alerte figure au III de l'article 28. L'ancien article 11 visait aussi le fait de mettre fin à une prestation ; le nouveau texte ne vise que la démission.
- Liens, honoraires, réseau : les articles sur le réseau (29 et 30), les liens (32 à 35) et les honoraires (36 et 37) visent désormais aussi les informations en matière de durabilité et s'appliquent à l'OTI.
Délai de mise en conformité. Les commissaires aux comptes et OTI qui, du fait de mandats ou de missions détenus au 14 mars 2026, se trouvaient dans une situation visée aux articles 5, 12 et 15 et aux articles 19 à 22 et 28 à 37 du code avaient jusqu'au premier jour du cinquième mois suivant la publication, soit le 1er août 2026, pour se mettre en conformité Décret 2026-176, art. 45. Ce délai est expiré au 23/10/2026.
Un point de vigilance : la norme A. 821-55, homologuée en 2023, renvoie encore aux « articles 11 et 28 » du code pour la fin de mission et la démission (§ 30 et 34). L'article 11 étant abrogé, c'est l'article 28 qui porte aujourd'hui ces règles.
Ce qu'il faut consigner, et quand
En matière d'indépendance, ce qui n'est pas écrit n'existe pas pour le contrôleur. Le code exige que vous puissiez « justifier » avoir analysé la situation et les risques, et pris les mesures appropriées Code de déontologie, art. 19, I, 4°. La loi dit quand.
| Moment | À consigner | Texte |
|---|---|---|
| Avant d'accepter une mission, une prestation ou leur renouvellement | Les éléments relatifs au respect de votre indépendance et, le cas échéant, les sauvegardes ; les ressources humaines et matérielles nécessaires. Ces éléments entrent dans le dossier de travail de chaque mission de certification. | C. com. L. 821-4, II D. 821-186, III et IV |
| Avant d'accepter | Les faits et circonstances de la situation ; si situation à risque, chaque risque avec sa cause et ses effets, la sauvegarde retenue, les échanges avec les cocommissaires et avec la gouvernance | A. 821-55 § 41 à 43 |
| En cours de mission | Tout changement dans les faits, et la mise à jour de l'analyse s'il la remet en cause | A. 821-55 § 44 |
| Avant d'accepter puis pendant le mandat | L'analyse de votre appartenance ou non à un réseau | Code de déontologie, art. 29 |
| Recours à un expert | La demande écrite et les conclusions reçues | art. 23, II |
| Démission | Les éléments qui la justifient | art. 28, I |
| Chaque exercice | Les honoraires de certification et des autres missions ou prestations, par entité ; la comptabilité spéciale des rémunérations ; la déclaration d'activité annuelle | D. 821-186, II, V et VI |
| Chaque année, EIP ou entité dotée d'un comité spécialisé | Une déclaration d'indépendance au comité et l'actualisation des informations de l'article L. 821-4 | L. 821-63, II |
| Au niveau de la structure | Les procédures d'indépendance ; la mention des manquements non mineurs pendant au moins six ans ; la copie des demandes de conseil à des tiers et des réponses | D. 821-82, 2°, a, et 5° |
| Les dossiers et documents sont conservés six ans, même après la cessation des fonctions, et tenus à la disposition des autorités de contrôle (R. 820-42). Les pièces LCB-FT suivent leurs propres durées (NEP 9605 § 74 et 75). | ||
La forme et le niveau de détail sont proportionnés à chaque situation, mais le critère est exigeant : une personne qui connaît les textes et n'a pas participé à la mission doit comprendre comment vous avez conclu que vous pouviez accepter ou poursuivre A. 821-55 § 41 § 45.
Ce que vérifie le contrôleur de la H2A
Le code de déontologie le dit d'entrée : son respect fait l'objet de vérifications lors des contrôles et des enquêtes Code de déontologie, art. 1er, IV. Les textes précisent ce que le contrôle d'activité regarde en matière d'indépendance.
- Sur les missions sélectionnées, le contrôleur vérifie « notamment le respect des règles d'indépendance », la conformité aux normes, l'adéquation des ressources et les honoraires perçus C. com. R. 820-45, I, 1°.
- Le contrôle porte aussi sur votre système de contrôle de qualité interne et sur les autres missions et prestations fournies aux entités dont vous certifiez les comptes R. 820-45, I, 2° et 3°.
- Vous justifiez des diligences accomplies pour garantir le respect des règles d'indépendance et d'incompatibilité, et fournissez tout renseignement utile, notamment sur les prestations des membres de votre réseau R. 820-46.
- Le contrôleur peut obtenir tout document sur la mission et sur toute autre prestation fournie à l'entité, et vous ne pouvez pas lui opposer le secret professionnel L. 820-17.
Les contrôles des commissaires aux comptes d'EIP sont faits par la H2A ; les autres peuvent être délégués à la CNCC par convention homologuée L. 820-14. La convention en vigueur, du 6 mai 2026, a été homologuée par arrêté du 2 juillet 2026 : la H2A choisit les cabinets contrôlés et peut reprendre à tout moment un contrôle délégué Convention H2A-CNCC, art. 2 et 7.2. Tout manquement aux conditions légales d'exercice est une faute disciplinaire L. 821-70, I, et les associés, salariés et proches peuvent être poursuivis pour les manquements aux règles de liens personnels, financiers ou professionnels L. 821-70, II, 1°. Le déroulé du contrôle et l'échelle des sanctions sont traités dans le guide sur les contrôles et sanctions de la H2A.
Les erreurs à éviter
- Analyser seul, sans le réseau. L'indépendance vise vos associés, vos salariés et votre réseau (art. 5 et 30). Un cabinet d'expertise comptable qui partage votre nom ou vos clients peut constituer un réseau au sens de l'article 29.
- Croire qu'hors EIP tout est permis. L'absence de liste ne vaut pas autorisation : l'article L. 821-28, IV interdit la mission en cas d'autorévision sans sauvegarde appropriée.
- Décider sans écrire. L'article L. 821-4, II exige de vérifier « et consigner » avant d'accepter, de renouveler ou de fournir une prestation.
- Figer l'analyse à l'acceptation. Un changement de faits, une fusion de l'entité, un nouveau lien d'un collaborateur imposent une mise à jour (A. 821-55 § 31 à 34, art. 20 et 35).
- Fournir le service avant l'approbation du comité spécialisé auprès d'une EIP (L. 821-30).
- Accepter un honoraire de succès ou indexé sur un résultat (art. 13), ou facturer la cotisation H2A à l'entité (R. 821-192).
- Démissionner pour éviter une obligation : révélation, opinion, déclaration de soupçon, alerte (art. 28, II et III).
- Prendre un cocommissaire dans sa propre structure ou son réseau (art. 24, I).
- Prendre la doctrine non homologuée pour la règle. Elle éclaire sans obliger ; la règle est dans les textes, et une question ouverte se règle par une demande d'avis à la H2A (art. 19, II).
Questions fréquentes
Puis-je certifier les comptes d'une société dont mon cabinet tient la comptabilité ?
Pour une entité d'intérêt public, non : la comptabilité figure parmi les services interdits au commissaire aux comptes et à son réseau (C. com. L. 821-28, II ; règlement 537/2014, art. 5 § 1, point c). Pour une autre entité, le texte ne donne pas de liste, mais il interdit d'accepter ou de poursuivre la mission en cas de risque d'autorévision qu'aucune sauvegarde appropriée ne traite (L. 821-28, IV). L'article 5 du code de déontologie inclut dans ce risque les prestations fournies par votre société ou votre réseau. L'analyse et la sauvegarde retenue doivent être consignées avant l'acceptation.
Mon cabinet d'expertise comptable et ma structure de commissariat aux comptes partagent un nom et des clients : est-ce un réseau ?
Peut-être. L'article 29 du code de déontologie cite parmi les indices d'un réseau une dénomination ou un signe distinctif communs, une clientèle habituelle commune, un partage des revenus ou des coûts, une direction commune. Vous devez pouvoir justifier, avant d'accepter puis pendant le mandat, que vous avez analysé la situation. En cas de doute, le code prévoit de saisir la H2A pour avis.
Un membre de ma famille travaille chez une société que je certifie : est-ce incompatible ?
Cela dépend du lien et du poste. Le lien personnel vise l'ascendant et le descendant au premier degré, les collatéraux au premier degré, le conjoint, le partenaire de pacs et le concubin (code de déontologie, art. 32, I). Il est incompatible avec vous ou un membre de la direction de votre société si la personne exerce une fonction sensible : mandataire social, personne chargée des comptes, des états financiers ou des informations de durabilité, cadre dirigeant qui peut les influencer (art. 31). S'il concerne un associé ou un salarié, l'incompatibilité dépend du jugement d'un tiers objectif, raisonnable et informé (art. 32, III).
Puis-je détenir des actions d'une société dont je certifie les comptes ?
Non. L'acquisition ou la détention, directe ou indirecte, de titres donnant accès au capital ou aux droits de vote de l'entité est incompatible, pour vous, votre société, les associés et salariés qui participent à la mission et leurs proches (code de déontologie, art. 33, I ; C. com. L. 821-31). Seule exception : une détention par un organisme de placement collectif diversifié ou un fonds géré sur lequel vous n'avez aucune influence.
Puis-je accepter un cadeau d'un client dont je certifie les comptes ?
Seulement si sa valeur n'excède pas un plafond fixé par arrêté du ministre de la justice (code de déontologie, art. 14). La règle vaut aussi pour votre société, sa direction et les personnes qui participent à la mission. L'arrêté qui fixe ce plafond n'a pas été identifié dans la partie Arrêtés du code de commerce au 23/10/2026 : faute de plafond vérifié, la prudence commande de refuser, ou de retrouver l'arrêté avant d'accepter.
Combien de temps un associé peut-il signer les comptes d'une même entité ?
Pour une entité d'intérêt public, une entité de l'article L. 612-1 ou une association de l'article L. 612-4 faisant appel à la générosité du public : six exercices consécutifs au plus, dans la limite de sept années, puis trois ans d'interruption à compter de la clôture du sixième exercice certifié (C. com. L. 821-34). Pour les autres entités, le livre VIII du code de commerce ne fixe pas de durée de rotation du signataire.
Quand puis-je rejoindre une société dont j'ai certifié les comptes ?
Le signataire ne peut y devenir dirigeant, administrateur, membre du conseil de surveillance ou occuper un poste de direction moins de trois ans après la fin de la mission, ni dans une entité de son groupe. Pour une autre personne inscrite ayant participé à la mission, le délai est d'un an (C. com. L. 821-32). L'entité qui ne respecte pas ce délai peut elle aussi être sanctionnée (L. 821-70, II, 4°).
Le décret du 11 mars 2026 change-t-il quelque chose si je ne fais pas de durabilité ?
Pour la certification des comptes, l'essentiel des règles est inchangé. Le décret étend le code aux organismes tiers indépendants et aux auditeurs de durabilité, fait renvoyer l'article 18 à l'article L. 821-28 et déplace l'interdiction de démissionner pour échapper à la déclaration de soupçon de l'ancien article 11 au III de l'article 28. Les références de vos procédures internes au code sont à mettre à jour.
Que faire en cas de doute sur une situation ?
Le code de déontologie prévoit de saisir la H2A pour avis en cas de doute sérieux ou de difficulté d'interprétation (art. 19, II), de doute sur l'appartenance à un réseau (art. 29) ou de difficulté sérieuse liée à la dépendance financière (art. 36). Conservez la demande et la réponse : la structure doit garder copie des demandes de conseil adressées à des tiers et des réponses obtenues (D. 821-82, 5°).
À lire ensuite
- Les textes du commissariat aux comptes et leur hiérarchieLivre VIII, H2A, NEP
- Nomination et mandat du commissaire aux comptesSeuils, durée, lettre de mission
- Contrôles et sanctions de la H2AContrôle d'activité, enquêtes, sanctions
- Certification des informations de durabilitéL. 821-54 et décret 2026-176
- Commissaire aux apports, à la fusion et à la transformationDésignation et incompatibilités
- Procédure d'alerte et révélation des faits délictueuxSecret professionnel et ses levées
L'auteur
Quentin Charrier, fondateur de Rouage. Il travaille depuis une quinzaine d'années dans l'expertise comptable et a cofondé un cabinet de plus de 4 000 clients, dont il a organisé le juridique, la conformité et la production.
Sources
Textes en vigueur lus sur Légifrance le 23/10/2026, sauf mention contraire.
- Code de commerce, partie législative : art. L. 820-14, L. 820-17, L. 821-2, L. 821-4, L. 821-8, L. 821-27 à L. 821-34, L. 821-36, L. 821-40, L. 821-45, L. 821-51, L. 821-63, L. 821-66, L. 821-67, L. 821-70, L. 612-1, L. 612-4. Légifrance
- Code de commerce, art. L. 821-28 (services interdits) Légifrance ; art. L. 821-30 (approbation du comité spécialisé) Légifrance ; art. L. 821-34 (rotation des signataires) Légifrance ; art. L. 821-66 (honoraires) Légifrance.
- Code de commerce, partie réglementaire : art. R. 820-42, R. 820-45, R. 820-46, R. 821-69, R. 821-81, D. 821-82, D. 821-186, R. 821-192, R. 821-199. Légifrance (R. 820-45)
- Code de déontologie de la profession de commissaire aux comptes, annexe 8-1 de la partie réglementaire du code de commerce, version en vigueur depuis le 14/03/2026 : art. 1er à 9, 8-1, 12 à 14, 17 à 37 ; version en vigueur du 01/01/2024 au 13/03/2026 consultée pour comparaison (LEGIARTI000048539851). Légifrance
- Norme de déontologie « sécuriser les interventions du commissaire aux comptes, application des principes fondamentaux de comportement », C. com. A. 821-54. Légifrance
- Norme de déontologie « sécuriser les interventions du commissaire aux comptes, mise en œuvre de l'approche risques et sauvegardes », C. com. A. 821-55. Légifrance
- Arrêté du 22 mars 2023 portant homologation des deux normes de déontologie. Légifrance
- Arrêté du 2 juillet 2026 portant homologation de la convention de délégation par la H2A à la CNCC des contrôles des commissaires aux comptes sans mandat EIP ; convention du 6 mai 2026, art. 2 et 7.2. Légifrance
- NEP 9605, obligations du commissaire aux comptes en matière de LCB-FT (C. com. A. 821-98) : § 74 et 75.
- Décret n° 2026-176 du 11 mars 2026 adaptant le code de déontologie de la profession de commissaire aux comptes à la mission de certification des informations en matière de durabilité, art. 2 à 43 et 45. Légifrance
- Règlement (UE) n° 537/2014 du 16 avril 2014, art. 4, 5, 6 et 17, version consolidée au 09/01/2024 (modifié par la directive (UE) 2022/2464 et le règlement (UE) 2023/2869), lu le 23/10/2026 dans la version consolidée de l'Office des publications de l'Union européenne. EUR-Lex