Rouage Commissariat aux comptes

Commissaire aux comptes, aux apports, à la transformation : ce que la loi exige.

Qui doit être contrôlé, par qui, selon quelles normes. Les seuils ont changé en 2024 et les missions ponctuelles ont leurs propres règles. Rouage n'exerce pas le commissariat aux comptes : ces missions sont confiées à un commissaire aux comptes inscrit, seul responsable de ses rapports. Rouage vous accompagne sur leur organisation (CAC online, commissaire aux apports, commissaire à la transformation).

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Le contrôle légal et les missions de commissaire, en théorie

Trois sujets souvent confondus : le commissariat aux comptes, le commissariat aux apports et le commissariat à la transformation. Voici les règles, avec leur source.

Le commissaire aux comptes

La mission : certifier les comptes

Le commissaire aux comptes certifie, en justifiant ses appréciations, que les comptes annuels sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat, de la situation financière et du patrimoine (art. L. 821-53). Sa mission est permanente et exclut toute immixtion dans la gestion : il vérifie les valeurs et les documents comptables, la conformité de la comptabilité, ainsi que la sincérité et la concordance avec les comptes des informations du rapport de gestion (art. L. 821-54).

Il est nommé pour six exercices (art. L. 821-44), signale à l'assemblée les irrégularités relevées et révèle au procureur de la République les faits délictueux dont il a connaissance (art. L. 821-10).

Quand il est requis : les seuils

Une SNC, une SARL, une SA ou une SAS désigne un commissaire aux comptes lorsqu'elle dépasse, à la clôture d'un exercice, deux des trois seuils suivants : 5 millions d'euros de total de bilan, 10 millions d'euros de chiffre d'affaires hors taxes, 50 salariés en moyenne (art. L. 221-9, L. 223-35, L. 225-218, L. 227-9-1 ; art. D. 221-5, auquel renvoient les art. D. 223-27, D. 225-164-1 et D. 227-1).

Le décret n° 2019-514 du 24 mai 2019, pris après la loi PACTE, les avait fixés à 4 et 8 millions d'euros. Le décret n° 2024-152 du 28 février 2024 les a relevés à compter du 1er mars 2024, pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2024 ; les mandats en cours vont à leur terme. L'obligation cesse lorsque deux des trois seuils n'ont pas été dépassés pendant les deux exercices précédant l'expiration du mandat.

Groupes, et sous les seuils

Une société qui en contrôle d'autres désigne un commissaire aux comptes si l'ensemble qu'elle forme avec elles dépasse ces seuils, cumulés ; les sociétés contrôlées en désignent un au-delà de 2,5 millions d'euros de bilan, 5 millions d'euros de chiffre d'affaires ou 25 salariés, pour deux de ces trois critères (art. L. 821-43 ; art. D. 821-171, D. 821-172).

Sous les seuils, dans la SARL, la SA et la SAS, des associés représentant au moins le dixième du capital peuvent demander en justice la nomination d'un commissaire aux comptes, et ceux qui représentent le tiers du capital peuvent l'exiger par demande motivée, pour un mandat de trois exercices. Une société peut aussi le nommer volontairement et limiter son mandat à trois exercices (art. L. 821-46).

Les missions ponctuelles

Le commissaire aux apports

En cas d'apports en nature ou d'avantages particuliers, à la constitution d'une société ou lors d'une augmentation de capital, un commissaire aux apports est désigné à l'unanimité des futurs associés, des fondateurs ou des associés, ou à défaut par décision de justice (SARL : art. L. 223-9 et L. 223-33 ; SA : art. L. 225-8, L. 225-14 et L. 225-147). Il est choisi parmi les commissaires aux comptes inscrits ou les experts inscrits sur les listes des cours et tribunaux (art. R. 223-6, art. R. 22-10-7) et soumis aux incompatibilités de l'article L. 821-31.

Il apprécie, sous sa responsabilité, la valeur des apports en nature et les avantages particuliers. Pour une société par actions, son rapport décrit chaque apport, le mode d'évaluation retenu et affirme que la valeur correspond au moins à la valeur nominale des actions à émettre, augmentée de la prime d'émission (art. R. 22-10-8). Sans commissaire aux apports, ou si la valeur retenue diffère de celle qu'il propose, les personnes visées par ces articles sont solidairement responsables pendant cinq ans, à l'égard des tiers, de la valeur attribuée aux apports.

En SARL, les futurs associés peuvent décider à l'unanimité de s'en passer si aucun apport en nature n'excède 30 000 euros et si le total des apports non évalués n'excède pas la moitié du capital (art. L. 223-9, art. D. 223-6-1). Pour la CNCC, cette mission n'est ni un audit ni un examen limité : il s'agit de vérifier que les apports ne sont pas surévalués (avis technique de 2011).

Le commissaire à la transformation

Lorsqu'une société qui n'a pas de commissaire aux comptes se transforme en société par actions, un ou plusieurs commissaires à la transformation apprécient, sous leur responsabilité, la valeur des biens composant l'actif social et les avantages particuliers (art. L. 224-3). Ils sont désignés par décision de justice à la demande des dirigeants, sauf accord unanime des associés, dans les conditions du commissaire aux apports (art. R. 224-3), et soumis aux incompatibilités de l'article L. 821-31.

Leur rapport atteste que les capitaux propres sont au moins égaux au capital social ; il est tenu à la disposition des associés huit jours au moins avant l'assemblée appelée à statuer (art. R. 224-3). Les associés statuent sur l'évaluation et ne peuvent la réduire qu'à l'unanimité ; à défaut d'approbation expresse mentionnée au procès-verbal, la transformation peut être annulée (art. L. 224-3).

Si la société a un commissaire aux comptes, la loi prévoit son propre rapport : celui d'une SA qui se transforme atteste que les capitaux propres sont au moins égaux au capital (art. L. 225-244) ; pour une SARL qui devient SA, un commissaire aux comptes inscrit établit un rapport sur la situation de la société (art. L. 223-43), que le commissaire à la transformation peut établir dans un rapport unique (art. L. 224-3).

Le cadre d'exercice

Les normes d'exercice professionnel

Le commissaire aux comptes exerce selon les normes d'audit internationales adoptées par la Commission européenne et, en l'absence de norme internationale adoptée, selon les normes adoptées par la Haute autorité de l'audit et homologuées par arrêté du garde des sceaux : les NEP. Pour les petites entreprises, il les applique de manière proportionnée (art. L. 821-11).

Elles figurent dans la partie « arrêtés » du code de commerce (art. A. 821-62 et suivants) : NEP 210 sur la lettre de mission, NEP 300 sur la planification, NEP 570 sur la continuité d'exploitation, NEP 911 et 912 sur la mission dans les petites entreprises.

La lettre de mission

La NEP 210 veut une lettre de mission établie la première année du mandat et communiquée à l'entité avant la mise en œuvre des travaux. Elle précise l'objectif et l'étendue du contrôle légal, le calendrier, les signataires, le recours éventuel à des experts, les obligations de l'entité (communiquer les documents, laisser libre accès aux personnes), la confirmation écrite du représentant légal, le budget d'honoraires et les conditions de facturation.

Elle est révisée lorsque les modalités de la mission changent de façon importante, et l'entité en accuse réception en confirmant son accord.

L'indépendance

La profession est incompatible avec toute activité ou tout acte de nature à porter atteinte à l'indépendance, avec tout emploi salarié et avec toute activité commerciale, sauf exceptions (art. L. 821-27). Le commissaire aux comptes ne peut prendre ni conserver d'intérêt auprès de l'entité contrôlée (art. L. 821-31). Un ancien dirigeant ou salarié ne peut être son commissaire aux comptes moins de cinq ans après la cessation de ses fonctions (art. L. 821-33) ; le commissaire aux comptes ne peut en devenir dirigeant moins de trois ans après sa mission (art. L. 821-32).

Les normes de déontologie homologuées par arrêté du 22 mars 2023 organisent la démarche « risques et sauvegardes » (art. A. 821-54 et A. 821-55).

Sources : code de commerce (parties législative, réglementaire et arrêtés), décrets n° 2019-514 et n° 2024-152, arrêté du 12 mai 2021 (NEP 210), avis technique de la CNCC sur le commissariat aux apports (2011), textes en vigueur consultés sur Légifrance le 21 octobre 2026.

Où ça se complique en cabinet

Les erreurs viennent rarement du texte, elles viennent d'un seuil, d'une durée ou d'une désignation mal rapprochés.

Un seuil franchi qui passe inaperçu

Les seuils s'apprécient à la clôture de chaque exercice, sur deux critères sur trois, et pour un groupe sur des chiffres cumulés. Le dirigeant d'une société tenue d'avoir un commissaire aux comptes qui n'en provoque pas la désignation encourt deux ans d'emprisonnement et 30 000 € d'amende (art. L. 821-6). Relevés en 2024, les seuils ont aussi mis fin à l'obligation de certaines sociétés, mais les mandats en cours vont à leur terme (décret n° 2024-152, art. 4).

Croire qu'un mandat de trois exercices est une mission au rabais

Un mandat de trois exercices reste une certification des comptes : un audit, avec une assurance raisonnable (NEP 911). Seuls sont allégés les diligences et rapports énumérés à l'article L. 821-57, et le commissaire aux comptes établit en plus, pour les dirigeants, un rapport identifiant les risques financiers, comptables et de gestion.

Confier l'apport au commissaire aux comptes de la société

Le commissaire aux apports est soumis aux incompatibilités de l'article L. 821-31 (art. L. 225-147). La Commission d'éthique professionnelle de la CNCC retient une présomption forte d'incompatibilité entre cette mission et la certification des comptes de l'entité, ou d'une entité qu'elle contrôle, sauf si la loi prévoit expressément l'intervention du commissaire aux comptes de l'entité (note de synthèse, version du 5 février 2026).

Une transformation sans le rapport attendu, ou remis trop tard

Quand la société n'a pas de commissaire aux comptes, la transformation en société par actions suppose un commissaire à la transformation, dont le rapport est tenu à la disposition des associés huit jours au moins avant l'assemblée (art. L. 224-3, art. R. 224-3). Une transformation faite en violation de ces règles peut être annulée (art. L. 224-3 ; art. L. 223-43 pour la SARL qui devient SA).

Ce qu'on propose

Trois interventions, dans le cadre que la loi fixe : le rapport est établi par le professionnel désigné, qui en assume la responsabilité. Rouage ne se substitue ni au commissaire aux comptes ni à l'avocat.

CAC online

Le commissariat aux comptes en ligne, pour les sociétés tenues de désigner un commissaire aux comptes ou qui le font volontairement. Le périmètre exact se définit en rendez-vous, selon la forme de la société, sa taille et la durée du mandat.

Le rapport du commissaire aux apports

Pour une constitution ou une augmentation de capital avec apports en nature ou avantages particuliers : le rapport sur la valeur des apports, dans les conditions des articles L. 223-9, L. 223-33, L. 225-8 et L. 225-147.

Le rapport du commissaire à la transformation

Pour une société sans commissaire aux comptes qui se transforme en société par actions : le rapport sur la valeur de l'actif social et les avantages particuliers, avec l'attestation que les capitaux propres sont au moins égaux au capital (art. L. 224-3, R. 224-3).

Le bon cadre avant la désignation

La société est-elle tenue de désigner ? Pour quelle durée de mandat ? Avec quelle lettre de mission ? Le professionnel pressenti est-il indépendant ? Nous aidons le cabinet à poser ces questions avant la désignation, pas après.

Comment ça se passe

Trois temps, de la prise de rendez-vous à la mise en œuvre.

1

Rendez-vous
Nous qualifions le besoin : seuils franchis ou non, opération d'apport ou de transformation en vue, formes sociales concernées, professionnel déjà pressenti.
2

Cadrage
Nous fixons la nature de la mission, les conditions de désignation (unanimité des associés ou requête au tribunal), la lettre de mission et le calendrier au regard des délais de mise à disposition du rapport.
3

Mission et rapport
La mission est exécutée, le rapport remis et mis à la disposition des associés avant l'assemblée, puis le cabinet poursuit les suites : approbation, formalités, dépôt.

Questions fréquentes

Les règles de fond qu'on nous demande de rappeler.

Un commissaire aux comptes peut-il intervenir dans la gestion ?

Non. Sa mission est permanente mais exclut toute immixtion dans la gestion (art. L. 821-54). Il certifie des comptes que les dirigeants établissent, il ne décide pas à leur place.

Une société sous les seuils peut-elle avoir un commissaire aux comptes ?

Oui. Elle peut le nommer volontairement, et des associés représentant le dixième du capital peuvent en demander la nomination en justice (SARL, SA, SAS). Ceux qui représentent le tiers du capital peuvent l'exiger par demande motivée, pour un mandat de trois exercices (art. L. 223-35, L. 225-218, L. 227-9-1).

Quelle est la durée du mandat ?

Six exercices : les fonctions expirent après la délibération qui statue sur les comptes du sixième exercice (art. L. 821-44). Une société qui nomme un commissaire aux comptes volontairement peut limiter le mandat à trois exercices (art. L. 821-46).

Quelle différence entre commissaire aux apports et commissaire à la transformation ?

Le premier apprécie la valeur d'apports en nature et d'avantages particuliers lors d'une constitution ou d'une augmentation de capital (art. L. 223-9, L. 225-147). Le second intervient quand une société sans commissaire aux comptes devient société par actions : il apprécie la valeur de l'actif social et les avantages particuliers, et atteste que les capitaux propres sont au moins égaux au capital (art. L. 224-3, R. 224-3).

Un apport en nature impose-t-il toujours un commissaire aux apports ?

En principe oui, mais la loi prévoit des exceptions. En SARL ou en SAS à la constitution, les futurs associés peuvent y renoncer à l'unanimité si aucun apport n'excède un montant fixé par décret (30 000 euros en SARL) et si le total des apports non évalués n'excède pas la moitié du capital (art. L. 223-9, L. 227-1, D. 223-6-1). En société par actions, le conseil d'administration ou le directoire peut s'en dispenser pour certains apports de valeurs mobilières ou d'actifs déjà évalués (art. L. 225-147-1).

Quelles normes encadrent la mission du commissaire aux comptes ?

Les normes d'audit internationales adoptées par la Commission européenne et, à défaut, les normes d'exercice professionnel adoptées par la Haute autorité de l'audit et homologuées par arrêté (art. L. 821-11). S'y ajoutent le code de déontologie et les normes de déontologie homologuées (art. L. 821-36, A. 821-54 et A. 821-55).

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